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Apelação Cível Nº 5011085-11.2022.4.04.7005/PR
RELATORA: Desembargadora Federal LUCIANE A. CORRÊA MÜNCH
RELATÓRIO
Trata-se de mandado de segurança impetrado por VICOLOG TRANSPORTES EIRELI contra ato do Delegado da Receita Federal em Cascavel/SC, objetivando o creditamento de PIS e de COFINS, não cumulativo, sobre as despesas ou custos com subcontratação de transporte, por se enquadrarem referidas despesas no conceito de insumo ().
Regularmente processado o feito, sobreveio sentença julgando improcedente o pedido formulado pela impetrante e denegando a segurança, sob a fundamentação de que a limitação imposta pelos §§ 19 e 20 do artigo 3º da Lei n.º 10.833/2003 não implica em inconstitucionalidade por violação ao princípio da não cumulatividade, pois o constituinte atribuiu ao legislador infraconstitucional a liberdade de regrar tal sistemática relativamente às contribuições sociais questionadas nestes autos. Demais disso, os argumentos de contrariedade aos princípios foram realizados de forma genérica pela parte impetrante, sem demonstrar como, de forma concreta, a limitação objeto dos autos os estaria maculando. Por fim, ressaltado que o artigo 150, § 6º, da Constituição de 1988 impõe a edição de lei específica para concessão de subsídio, isenção, redução da base de cálculo, concessão de crédito presumido, anistia ou remissão, relativos a impostos, taxas ou contribuições, o que não ocorre no caso concreto relativamente ao pleito de utilização de percentual de 100% das alíquotas das contribuições sociais para fins de cálculo de valores a serem creditados ().
Irresignada, a impetrante interpôs apelação (). Em suas razões, argumentou que é pessoa jurídica de direito privado que se dedica ao ramo de transporte rodoviário de cargas e, por conta disso, sujeita-se ao recolhimento de inúmero tributos federais, entre eles a contribuição ao PIS e a COFINS no regime não-cumulativo; além disso, em virtude das peculiaridades inerentes ao desempenho de sua atividade, utiliza diversos insumos, inclusive a subcontratação de serviço de transporte de carga prestado por pessoa física, transportador autônomo, ou pessoa jurídica transportadora optante pelo Simples Nacional. Apesar de repassar a esses terceiros quase que a totalidade da importância contratada para a realização do frete, a legislação lhe impõe o dever de registrar contabilmente todo o valor da operação como sendo pertinente ao seu faturamento/receita bruta; ademais, a legislação que dispõe acerca do regime da não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS limitou o uso dos créditos decorrentes daquele regime nas hipóteses de operações mantidas com autônomos e pessoas jurídicas enquadradas no Simples Nacional a 75% das alíquotas daquelas contribuições e a aferição da essencialidade ou da relevância dos elementos constantes na cadeia produtiva impõe a análise de caso a caso. Por oportuno, há superação da Lei n.º 11.051/2004 e a revogação tácita da Lei n.º 9.317/1996 pelo advento da Lei Complementar n.º 123/2006 e que essa limitação viola os princípios da não cumulatividade, da isonomia, da capacidade contributiva, da participação proporcional e equânime no custeio e do não-confisco. Ao final, pugnou o provimento recursal para que seja validado seu direito líquido e certo de apurar o crédito integral de PIS e COFINS sobre as despesas ou custos com subcontratação de transporte, uma vez que tal dispêndio é essencial para o desenvolvimento da atividade da empresa.
As contrarrazões foram apresentadas ().
O Ministério Público Federal manifestou-se pela manutenção da sentença ().
É o relatório.
VOTO
Admissibilidade
O recurso é tempestivo e as custas referentes à apelação foram recolhidas.
Mérito
Sistemática não cumulativa do PIS e da COFINS - creditamento quanto a bens e serviços utilizados como insumos
A sistemática de tributação não cumulativa do PIS e da COFINS, prevista nas Leis n.º 10.637/2002 e 10.833/2003, confere ao sujeito passivo do tributo o aproveitamento de determinados créditos previstos na legislação.
Juntamente com a majoração das alíquotas de ambas as contribuições, o artigo 3º da Lei n.º 10.833 e o artigo 3º da Lei n.º 10.637 instituíram o regime não cumulativo, com direito ao aproveitamento de créditos, para as empresas sujeitas à tributação considerado o lucro real.
O sistema de não cumulatividade das contribuições não é o mesmo aplicado ao ICMS e ao IPI. Nestes, a não cumulatividade se traduz em um crédito, correspondente ao imposto devido pela entrada de mercadorias ou insumos no estabelecimento, a ser compensado com débitos do próprio imposto, quando da saída das mercadorias ou produtos, evitando-se, assim, a tributação em cascata (técnica do imposto contra imposto). O regime não cumulativo das contribuições utiliza técnica distinta, determinando o desconto de créditos relativos a determinados encargos, tais como energia elétrica e aluguéis de prédios pagos a pessoas jurídicas, máquinas e equipamentos, que devem ser apurados com base na mesma alíquota, e não com o tributo pago na operação antecedente.
O fato de as técnicas de não cumulatividade serem distintas para impostos e contribuições não retira a legitimidade das disposições das Leis n.º 10.637/2002 e 10.833/2003. Tanto na fixação das alíquotas, em 7,6% e 1,65% (art. 2º), como nos creditamentos admitidos para definição da base de cálculo (art. 3º), o legislador exerceu sua competência sem ofensa à Constituição Federal.
O artigo 195, §12, da Carta Magna confere à lei a competência para definir os setores de atividade econômica para os quais o PIS e a COFINS passam a ser não cumulativos. O parágrafo 9º do mesmo artigo, com a redação conferida pela EC n.º 20/98, já permitia a diferenciação tanto da alíquota quanto da base de cálculo com base na atividade econômica do contribuinte.
A propósito, o Supremo Tribunal Federal reconheceu a constitucionalidade da sistemática da não cumulatividade das contribuições ao PIS e da COFINS que foi instituído pelo art. 3º das Leis nº 10.637/02 e 10.833/03, no julgamento dos REs 570.122 841.979/STF, selecionados como representativos da controvérsia – respectivamente Temas STF 34 e 756, fixando as seguintes teses:
Tema 34/STF:
É constitucional a previsão em lei ordinária que introduz a sistemática da não-cumulatividade a COFINS dado que observa os princípios da legalidade, isonomia, capacidade contributiva global e não-confisco.
Tema 756/STF:
I. O legislador ordinário possui autonomia para disciplinar a não cumulatividade a que se refere o art. 195, § 12, da Constituição, respeitados os demais preceitos constitucionais, como a matriz constitucional das contribuições ao PIS e COFINS e os princípios da razoabilidade, da isonomia, da livre concorrência e da proteção à confiança;
II. É infraconstitucional, a ela se aplicando os efeitos da ausência de repercussão geral, a discussão sobre a expressão insumo presente no art. 3º, II, das Leis nºs 10.637/02 e 10.833/03 e sobre a compatibilidade, com essas leis, das IN SRF nºs 247/02 (considerada a atualização pela IN SRF nº 358/03) e 404/04.
III. É constitucional o § 3º do art. 31 da Lei nº 10.865/04.
No tocante ao alargamento do conceito de insumo, tenho que esse não pode ser interpretado de forma a abranger todo e qualquer custo e despesa que mantenha vínculo com a atividade empresarial e a fonte produtora de receitas.
Orientação do STJ: ilegalidade das INs SRF nº 247/2002 e 404/2004 e adoção dos critérios da essencialidade e da relevância
No julgamento do REsp nº 1.221.170 (Temas 779 e 780), sob a sistemática de recursos repetitivos, o Superior Tribunal de Justiça declarou a ilegalidade das Instruções Normativas nºs 247/2002 e 404/2004 da Receita Federal, por entender que os limites interpretativos previstos nos dispositivos restringiram indevidamente o conceito de insumo e concluiu que o "conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item, bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte".
Com se vê, o Superior Tribunal de Justiça acabou por adotar uma posição intermediária entre o que era pleiteado pelos contribuintes - interpretação mais ampla de insumo, considerando todos os custos e despesas relacionados ao serviço prestado ou ao processo produtivo (crédito financeiro), e o sustentado pela Receita Federal, conceito de insumo ligado à noção de crédito físico.
De acordo com a tese firmada pela 1ª Seção do STJ, "o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte".
Por fim, cumpre destacar que o Superior Tribunal de Justiça - ao estabelecer o que se entende por "insumo" para que haja direito ao creditamento da contribuição ao PIS e da COFINS - definiu a interpretação do art. 3º, inciso II, das Leis 10.637/2002 e 10.833/03; não afastando, contudo, a aplicação dos demais dispositivos desses diplomas legais. Deve-se atentar, em especial, ao disposto nos §§ 2º e 3º do art. 3º, no sentido de que: a aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição não dá direito a crédito; e o direito ao crédito aplica-se, exclusivamente, em relação aos bens e serviços adquiridos de pessoas jurídicas domiciliadas no País, assim como aos custos e despesas incorridos, pagos ou creditados a pessoa jurídica domiciliada no País.
Essencialidade ou relevância das despesas objeto deste feito
Seguindo a orientação traçada pelo STJ no julgamento do repetitivo acima referido, impõe-se adotar - mesmo após a revogação das Instruções Normativas SRF nºs 247/2002 e 404/2004 (matéria atualmente regulamentada pela IN RFB Nº 2121/22) - o raciocínio consagrado no Tema 779 daquela Corte e, para tanto, faz-se necessário verificar, caso a caso, a ocorrência do critério de "essencialidade" ou "relevância" da despesa na atividade econômica da empresa para que seja considerada insumo e gere créditos de PIS e COFINS na sistemática não cumulativa de apuração das contribuições.
Assim, para definir quais bens e serviços são essenciais e, por isso, qualificam-se como insumos cujo custo de aquisição é dedutível da base de cálculo das contribuições para PIS-PASEP e COFINS, deve-se analisar o objeto social da contribuinte para verificar se a abstrata exclusão do insumo da produção ainda assim a atividade econômica pode ser desenvolvida.
Consoante se extrai do ato constitutivo (), a impetrante tem como objeto social:
Cláusula Quarta: Constitui objeto da empresa a exploração do ramo de Comércio de sementes, Transporte Rodoviário de cargas e a Prestação de Serviços de Agenciamento de transporte, Estacionamento e apoio administrativo.
No caso dos autos, pleiteia o creditamento, na apuração de PIS/COFINS não cumulativos, de valores por ela despendidos com subcontratação de transporte.
Pois bem, passo a decidir.
Revisitando os termos da decisão monocrática, desde logo exponho que merece guarida o apelo da impetrante.
Nessa toada, acerca das despesas com subcontratação de transporte são essenciais e relevantes para o desempenho da atividade empresarial. Assim sendo, devem ser considerados insumos com aptidão de acarretar o creditamento de PIS/COFINS.
No ponto, pois, reformo a sentença.
Faço ressalvar que a lei proíbe expressamente o crédito do valor de mão-de-obra paga a pessoa física (art. 3º, § 2º, I, das Leis nº 10.833/03 e 10.637/02). Nesse sentido, considero a limitação da hipótese de creditamento no caso concreto quando houver tal correlação verificada pelo Fisco.
Conclusão
Reformulo a sentença para conceder a segurança no que diz respeito aos gastos com a subcontratação de transporte, com a ressalva supra destacada no que se refere ao valor de mão-de-obra paga a pessoa física, por expressa vedação legal.
Compensação
Reconhecida a ocorrência de indébito tributário, os pagamentos indevidos, inclusive vincendos - até o limite do trânsito em julgado -, observada a prescrição quinquenal do art. 3º da LC 118/05, poderão ser compensados.
A compensação deverá ocorrer (a) por iniciativa do contribuinte, (b) entre quaisquer tributos administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, observadas as ressalvas do art. 26-A, da Lei nº 11.457/07, (c) mediante entrega de declaração contendo as informações sobre os créditos e débitos utilizados, cujo efeito é o de extinguir o crédito tributário, sob condição resolutória de sua ulterior homologação, e (d) após o trânsito em julgado da decisão (art. 170-A do CTN), nos termos do art. 74 da Lei n.º 9.430/96 e alterações posteriores.
Correção Monetária e juros
Os créditos ficam sujeitos à atualização monetária pela taxa SELIC a partir do mês subsequente ao do pagamento indevido, conforme art. 39, §4º da Lei nº 9.250/95 c/c art. 73 da Lei nº 9.532/97.
Ônus sucumbenciais
Honorários sucumbenciais incabíveis na espécie (art. 25 da Lei 12.016/09).
Custas pela impetrada.
Prequestionamento
Saliento que o enfrentamento das questões apontadas em grau de recurso, bem como a análise da legislação aplicável são suficientes para prequestionar junto às Instâncias Superiores os dispositivos que as embasam. Deixo de aplicar os dispositivos legais tido como aptos a obter pronunciamento jurisdicional diverso do que até aqui foi declinado. Dessa forma evita-se a necessidade de oposição de embargos de declaração tão somente para este fim, o que evidenciaria finalidade procrastinatória do recurso, passível de cominação de multa (art. 1.026, §2º, do CPC).
Dispositivo
Ante o exposto, voto por dar provimento à apelação interposta pela impetrante.
Documento eletrônico assinado por LUCIANE A. CORRÊA MÜNCH, Desembargadora Federal, na forma do artigo 1º, inciso III, da Lei 11.419, de 19 de dezembro de 2006 e Resolução TRF 4ª Região nº 17, de 26 de março de 2010. A conferência da autenticidade do documento está disponível no endereço eletrônico http://www.trf4.jus.br/trf4/processos/verifica.php, mediante o preenchimento do código verificador 40005235028v9 e do código CRC 93aacee2.
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Data e Hora: 14/08/2025, às 08:28:46