Apelação/Remessa Necessária Nº 5041336-47.2024.4.04.7100/RS
RELATOR: Desembargador Federal LEANDRO PAULSEN
RELATÓRIO
O Senhor Desembargador Leandro Paulsen: Trata-se de Mandado de segurança impetrado por R. M. O. B., objetivando a declaração de inexistência de relação jurídico-tributária que o obrigue, na condição de pessoa física proprietária de obra de construção civil, ao recolhimento das contribuições ao SALÁRIO-EDUCAÇÃO, SENAI, SESI, SEBRAE, INCRA e GILRAT, bem como o reconhecimento do direito à compensação dos valores recolhidos indevidamente ().
Sobreveio sentença, concedendo parcialmente a segurança, para declarar a ausência de relação jurídico-tributária que obrigue o impetrante ao pagamento da contribuição social ao salário-educação, INCRA, SENAI, SESI e SEBRAE, e para declarar seu direito à repetição do indébito. O pedido foi julgado improcedente em relação à contribuição GILRAT ().
Irresignada, apela a União - Fazenda Nacional. Sustenta, em síntese, que o art. 15, parágrafo único, da Lei nº 8.212/1991 equipara o contribuinte individual que possui empregado segurado à empresa. Alega que a legislação referente ao salário-educação sempre se referiu à empresa de forma ampla, estando por ela abrangida qualquer instituição pública ou privada (pessoa física ou jurídica), com ou sem fins lucrativos. Afirma que a parte impetrante não carreou prova pré-constituída de que realmente tenha realizado, sob sua administração direta e de per si, as obras em seu imóvel. Defende que a mesma lógica deve ser adotada em relação às contribuições destinadas ao SENAI, ao SESI, ao SEBRAE e ao INCRA no que tange à possiblidade de equiparação da pessoa física ao conceito normativo de empresa para fins de sujeição passiva das contribuições sociais ().
Em contrarrazões, a impetrante aduz que a equiparação prevista na Lei nº 8.212/1991 se restringe às contribuições previdenciárias, não se estendendo ao salário-educação, SESI, SENAI, SEBRAE, INCRA e GILRAT, que constituem contribuições acessórias, cujas leis instituidoras não preveem o empregador de obra pessoa física como sujeitos passivos. Invoca o Tema 362 do STJ e os princípios da legalidade e da tipicidade tributária ().
O Ministério Público Federal manifesta-se pelo regular processamento do feito ().
VOTO
Admissibilidade
A apelação apresenta-se formalmente regular e tempestiva.
A União é isenta de custas.
Tratando-se de sentença concessiva de mandado de segurança, é cabível o reexame necessário, por força do disposto no art. 14, § 1º, da Lei nº 12.016, de 2009.
Mérito
A sentença proferida pelo juízo de origem com acerto dirimiu a controvérsia, em fundamentação que adoto como razões de decidir, evitando indesejada tautologia ():
Decadência
Como salientou a impetrante ao longo da inicial, e reiterou na manifestação do evento , o mandado de segurança tem natureza preventiva, hipótese em que não se sujeita à observância do prazo decadencial previsto no art. 23 da Lei n.º 12.016/2009.
Ausência de prova pré constituída
As provas acostadas ao feito são suficientes ao julgamento da questão controvertida, que se limita a definir se o impetrante, na condição de dono da obra pessoa física, é ou não sujeito ativo das contribuições referidas na petição inicial. Trata-se, portanto, de questão de direito apenas.
Ainda, em se tratando de mandado de segurança preventivo, como antes referido, é irrelevante investigar as circunstâncias das quais resultaram pagamentos determinados.
Afasto a preliminar.
Mérito
Salário-educação
As partes controvertem acerca da interpretação do art. 15 da Lei n. 9.494/96, a fim de se perquirir sobre a possibilidade de enquadramento do proprietário de obra pessoa física como sujeito passivo da contribuição do salário-educação. Essa questão, portanto, impõe a análise de questões importantes acerca da referida exação, tais como a competência e materialidade possível.
A contribuição social do salário-educação está prevista no art. 212, § 5º, da Constituição Federal de 1.988:
§ 5º A educação básica pública terá como fonte adicional de financiamento a contribuição social do salário-educação, recolhida pelas empresas na forma da lei.
A contribuição social do salário-educação teve sua legitimidade declarada pelo Supremo Tribunal Federal, com a edição da Súmula 732: "É constitucional a cobrança da contribuição do salário-educação, seja sob a carta de 1.969, seja sob a Constituição Federal de 1.988, e no regime da Lei 9.424/96".
No entanto, a atribuição de competência para a instituição do salário-educação, aparentemente, é realizada de forma ampla pela CF/88 (art. 212, § 5º), pois não há alusão a fatos sujeitos à tributação e tampouco à base de cálculo possível. Há, apenas, referência à finalidade da contribuição (o financiamento complementar da educação básica pública) e aos sujeitos passivos (as empresas).
A Constituição de 1.988, na verdade, conferiu a competência para a manutenção de sua cobrança, jungindo o legislador à conformação jurídico-tributária que a contribuição possuía anteriormente, valendo dizer que a recepcionou nos termos em que a encontrou, em outubro/88. Conferiu-lhe caráter tributário, por sujeitá-la, como as demais contribuições sociais, à norma do seu art. 149, sem prejuízo de havê-la mantido com a mesma estrutura normativa do Decreto-Lei n. 1.422/75 (mesma hipótese de incidência, base de cálculo e alíquota). Consequentemente, ao legislador foi permitido alterar alíquotas, prever isenções e benefícios fiscais, mas nunca adotar materialidade diversa da folha de salários e tampouco ampliar o rol dos sujeitos passivos da referida exação. Nesse sentido: STF, RE n. 290.079.
Nesse contexto, a Lei n. 9.424/96, em seu art. 15, estabelece:
Art. 15. O Salário-Educação, previsto no art. 212, § 5º, da Constituição Federal é devido pelas empresas, na forma em que vier a ser disposto em regulamento, é calculado com base na alíquota de 2,5% (dois e meio por cento) sobre o total de remunerações pagas ou creditadas, a qualquer título, aos segurados empregados, assim definidos no art. 12, inciso I, da Lei nº 8.212, de 24 de julho de 1991.
Na sequência, o Decreto n. 3.142, de 16.8.1999, delimitou o sujeito passivo da obrigação tributária:
Art. 2º. A contribuição social do salário-educação, prevista no art. 212, §5º, da Constituição e devida pelas empresas, será calculada com base na alíquota de dois inteiros e cinco décimos por cento, incidente sobre o total de remunerações pagas ou creditadas, a qualquer título, aos segurados empregados, ressalvadas as exceções legais.
§ 1º. Entende-se por empresa, para fins de incidência da contribuição social do salário-educação, qualquer firma individual ou sociedade que assume o risco de atividade econômica, urbana ou rural, com fins lucrativos ou não, bem como as empresas e demais entidades públicas ou privadas, vinculadas à Seguridade Social.
Posteriormente, foi editado o Decreto n. 6.003, de 28.12.2006, que delimitou o universo do sujeito passivo da obrigação tributária relativa à contribuição social do salário-educação, revogando o decreto anterior, ao dispor:
Art. 2º. São contribuintes do salário-educação as empresas em geral e as entidades públicas e privadas vinculadas ao Regime Geral da Previdência Social, entendendo-se como tais, para fins desta incidência, qualquer firma individual ou sociedade que assuma o risco de atividade econômica, urbana ou rural, com fins lucrativos ou não, bem assim a sociedade de economia mista, a empresa pública e demais sociedades instituídas e mantidas pelo Poder Público, nos termos do art. 173, § 2º, da Constituição.
O regulamento, portanto, define como sujeito passivo "empresa", para fins de incidência do salário-educação, qualquer firma individual ou sociedade que assume o risco da atividade econômica, urbana ou rural, com fins lucrativos ou não, inserindo, nesse contexto, o empregador que, constituído sob a forma de firma individual ou sociedade, exerça suas atividades com o auxílio de empregados que se enquadrem na definição de segurado empregado, prevista no art. 12, I, da Lei n. 8.212/91, como preconiza o art. 15, alínea "a", da Lei n. 9.424/96: "aquele que presta serviço de natureza urbana ou rural à empresa, em caráter não eventual, sob sua subordinação e mediante remuneração, inclusive como diretor emprega".
Nesse sentido, o Superior Tribunal de Justiça julgou o Tema 362:
"A contribuição para o salário-educação tem como sujeito passivo as empresas, assim entendidas as firmas individuais ou sociedades que assumam o risco de atividade econômica, urbana ou rural, com fins lucrativos ou não, em consonância com o art. 15 da Lei 9.424/96, regulamentado pelo Decreto 3.142/99, sucedido pelo Decreto 6.003/2006".
Portanto, a contribuição para o salário-educação tem como sujeito passivo as empresas, assim entendidas as firmas individuais ou sociedades que assumam o risco de atividade econômica, urbana ou rural, com fins lucrativos ou não, em consonância com o art. 15 da Lei 9.424/96, regulamentado pelo Decreto 3.142/99, sucedido pelo Decreto 6.003/2006.
Logo, o empregador que não estiver constituído como pessoa jurídica, com registro no CNPJ, não pode ser enquadrado no conceito de empresa, ao menos para fins de sujeição passiva à contribuição ao salário-educação.
Dessa forma, o dono da obra, pessoa física, não é obrigado ao recolhimento do salário-educação.
Contribuições ao SENAI, SESI e SEBRAE
A mesma situação se verifica em relação às contribuições ao SENAI, SESI e SEBRAE, que, segundo a legislação especial de regência, são devidas apenas pelas empresas em geral e entidades vinculadas ao RGPS.
Senão, veja-se:
SENAI
DECRETO-LEI No 4.048, DE 22 DE JANEIRO DE 1942.
Art. 4º Serão os estabelecimentos industriais das modalidades de indústrias enquadradas na Confederação Nacional da Indústria obrigados ao pagamento de uma contribuição mensal para montagem e custeio das escolas de aprendizagem. (Vide Decreto-Lei 4.936, de 1942)
DECRETO-LEI No 6.246, DE 5 DE FEVEREIRO DE 1944.
Art. 2º São estabelecimentos contribuintes do Serviço Nacional de Aprendizagem Industrial: (Vigência)
a) as emprêsas industriais, as de transportes, as de comunicações e as de pesca;
SESI
DECRETO-LEI Nº 9.403, DE 25 DE JUNHO DE 1946.
Art. 3º Os estabelecimentos industriais enquadrados na Confederação Nacional da Indústria (artigo 577 do Decreto-lei n.º 5. 452, de 1 de Maio de 1943), bem como aquêles referentes aos transportes, às comunicações e à pesca, serão obrigados ao pagamento de uma contribuição mensal ao Serviço Social da Indústria para a realização de seus fins.
DECRETO Nº 57.375, DE 2 DE DEZEMBRO DE 1965.
Art. 11º As despesas do SESI serão custeadas por uma contribuição mensal das emprêsas das categorias econômicas da indústria, dos transportes, das comunicações e da pesca, nos têrmos da lei.
SEBRAE
LEI No 8.029, DE 12 DE ABRIL DE 1990.
Art. 8° É o Poder Executivo autorizado a desvincular, da Administração Pública Federal, o Centro Brasileiro de Apoio à Pequena e Média Empresa - CEBRAE, mediante sua transformação em serviço social autônomo.
(...)
3o Para atender à execução das políticas de apoio às micro e às pequenas empresas, de promoção de exportações e de desenvolvimento industrial, é instituído adicional às alíquotas das contribuições sociais relativas às entidades de que trata o art. 1o do Decreto-Lei no 2.318, de 30 de dezembro de 1986, de: (Redação dada pela Lei nº 11.080, de 2004)
a) um décimo por cento no exercício de 1991; (Incluído pela Lei nº 8.154, de 1990)
b) dois décimos por cento em 1992; e (Incluído pela Lei nº 8.154, de 1990)
c) três décimos por cento a partir de 1993. (Incluído pela Lei nº 8.154, de 1990)
Por fim, à vista das alegações da autoridade coatora em sede de informações, convém destacar que o alargamento do conceito de "empresa" para alcançar, também, "a pessoa física na condição de proprietário ou dono de obra de construção civil, em relação a segurado que lhe presta serviço", apresenta limitação expressa no próprio diploma legal, no sentido de que tal equiparação aplica-se apenas "para os fins desta lei" - que é a Lei n.º 8.212/1991.
Nesse sentido:
TRIBUTÁRIO. SALÁRIO-EDUCAÇÃO. SUPERIOR TRIBUNAL DE JUSTIÇA. TEMA 362. PESSOA FÍSICA PROPRIETÁRIA DE OBRA DE CONSTRUÇÃO CIVIL. PRECEDENTE DA 5ª TURMA RECURSAL/RS INEXIGIBILIDADE. 1. Tema 362 do STJ - "A contribuição para o salário-educação tem como sujeito passivo as empresas, assim entendidas as firmas individuais ou sociedades que assumam o risco de atividade econômica, urbana ou rural, com fins lucrativos ou não, em consonância com o art. 15 da Lei 9.424/96, regulamentado pelo Decreto 3.142/99, sucedido pelo Decreto6.003/2006". 2. "EMENTA TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÕES PARAFISCAIS. SOCIAIS GERAIS. DOMÍNIO ECONÔMICO. NATUREZA JURÍDICA. PESSOA FÍSICA. EQUIPARAÇÃO A EMPRESA. BASE LEGAL. INEXISTÊNCIA. INSCRIÇÃO INDEVIDA. DANO MORAL IN RE IPSA. VALOR. (...). 4. O parágrafo único do art. 15 da Lei 8.212/1991 equipara a pessoa física dona de obra a empresa, mas o faz unicamente para fins de cobrança de contribuição previdenciária, não se prestando a justificar a incidência das contribuições por conta de terceiros. (...)." (5002480-60.2019.4.04.7109, QUINTA TURMA RECURSAL DO RS, Relator GIOVANI BIGOLIN, julgado em 28/10/2021). 3. Negado provimento ao recurso da União. ( 5022036-46.2022.4.04.7205, TERCEIRA TURMA RECURSAL DE SC, Relator ANTONIO FERNANDO SCHENKEL DO AMARAL E SILVA, julgado em 25/08/2023)
É evidente, portanto, que a segurança deve ser concedida no ponto.
Contribuição ao INCRA
Da mesma forma, não há lei autorizando a cobrança da contribuição ao INCRA, que se insere na categoria de contribuições de intervenção no domínio econômico e que foi instituída pela Lei n.º 2.613/1955 e alterada pelo Decreto-lei n.º 1.146/1971, do dono da obra, pois não há a equiparação, em âmbito normativo, daquele com uma empresa urbana ou rural (indústria rurais e agroindústrias, que são os contribuintes da referida contribuição).
Nesse sentido, entre outros: RCIJEF 5005868-07.2024.4.04.7105, 5ª Turma Recursal do Rio Grande do Sul, Relator para Acórdão GIOVANI BIGOLIN, julgado em 31/01/2025 e RCIJEF 5039825-14.2024.4.04.7100, 5ª Turma Recursal do Rio Grande do Sul, Relatora para Acórdão JOANE UNFER CALDERARO, julgado em 18/12/2024.
Contribuição do art. 22, II, da Lei n.º 8.212/1991 (GILRAT)
Em relação à contribuição do grau de incidência de incapacidade laborativa decorrente dos riscos do ambiente de trabalho (GILRAT), instituída pelo art. 22, II, da Lei de Custeio da Previdência Social, melhor sorte não assiste à impetrante.
E isso porque, neste caso em específico, a própria Lei n.º 8.212/1991, em seu artigo 15, parágrafo único, promove a equiparação do dono da obra de construção civil a empresa1.
Logo, ao contrário do que assevera a impetrante, a cobrança da contribuição do art. 22, II, da Lei n.º 8.212/1991, em face do dono da obra, encontra supedâneo em lei, de modo que o pedido, no ponto, é improcedente.
Da compensação
O pedido de compensação encontra suporte no artigo 170 do CTN, este explicitado e regulamentado pela Lei n.º 9.430/1996 (artigo 74).
A compensação deverá ser efetivada no âmbito administrativo, pois cabe à autoridade administrativa aferir a correção do procedimento, inclusive no que diz respeito ao montante efetivamente recolhido e respectivas bases de cálculo.
Incumbe à autoridade administrativa, ainda, verificar, por ocasião da compensação, qual a lei de regência aplicável ao caso, até mesmo para determinar se é caso ou não de incidência das regras específicas do Simples Nacional, dispostas no art. 21 da LC 123/2006. Registro ainda, por oportuno, que devem ser observadas as determinações da Lei nº 13.670/2018, que alterou a redação do art. 26 da Lei nº 11.457/2007, e acrescentou o art. 26-A à mesma Lei, e inclusive as modificações promovidas no art. 74 da Lei n.º 9.430/1996 pela Lei n.º 14.783/2024, pois à compensação aplica-se a lei vigente por ocasião do encontro de contas.
Os valores indevidamente recolhidos devem ser corrigidos, exclusivamente pela SELIC, a partir do mês seguinte ao do pagamento indevido (art. 73 da Lei n.º 9.532/1997).
Alternativamente, a seu critério, poderá a impetrante optar por buscar a repetição mediante o ajuizamento de ação ordinária (Tema Repetitivo STJ n.º 228).
O parágrafo único do art. 15 da Lei 8.212/1991 determina que "Equiparam-se a empresa, para os efeitos desta Lei, o contribuinte individual e a pessoa física na condição de proprietário ou dono de obra de construção civil, em relação a segurado que lhe presta serviço, bem como a cooperativa, a associação ou a entidade de qualquer natureza ou finalidade, a missão diplomática e a repartição consular de carreira estrangeiras".
Não obstante, a equiparação da pessoa física dona de obra à empresa se faz unicamente para fins de cobrança de contribuição previdenciária, razão pela qual não se aplica às contribuições por conta de terceiros.
Nesse sentido: TRF4, ApRemNec 5038794-56.2024.4.04.7100, 1ª Turma , Relator MARCELO DE NARDI , julgado em 24/11/2025; TRF4, ApRemNec 5004723-89.2024.4.04.7209, 2ª Turma , Relator RÔMULO PIZZOLATTI , julgado em 27/02/2026.
Não merece reforma a sentença recorrida.
Consectários sucumbenciais
Sem honorários (art. 25 da Lei 12.016/09).
Custas conforme sentença.
Prequestionamento
O enfrentamento das questões suscitadas em grau recursal, assim como a análise da legislação aplicável, são suficientes para prequestionar junto às instâncias Superiores os dispositivos que as fundamentam. Desse modo, evita-se a necessidade de oposição de embargos de declaração para esse exclusivo fim, o que evidenciaria finalidade procrastinatória do recurso, passível de cominação de multa (art. 1.026, § 2º, do CPC).
Dispositivo
Ante o exposto, voto por negar provimento à apelação e à remessa necessária.
Documento eletrônico assinado por LEANDRO PAULSEN, Desembargador Federal, na forma do artigo 1º, inciso III, da Lei 11.419, de 19 de dezembro de 2006 e Resolução TRF 4ª Região nº 17, de 26 de março de 2010. A conferência da autenticidade do documento está disponível no endereço eletrônico https://verificar.trf4.jus.br, mediante o preenchimento do código verificador 40005682721v31 e do código CRC 19e5b34a.
Informações adicionais da assinatura:
Signatário (a): LEANDRO PAULSEN
Data e Hora: 20/04/2026, às 11:49:53