RECURSO CÍVEL Nº 5009680-14.2025.4.04.7205/SC
RELATOR: Juiz Federal OSCAR ALBERTO MEZZAROBA TOMAZONI
RELATÓRIO
Cuida-se de recurso inominado interposto pela União - Fazenda Nacional contra sentença que julgou procedentes os pedidos formulados na inicial relativos à declaração de inexigibilidade/repetição de valores recolhidos a título de IPI na remessa de mercadoria pela trading importadora à autora nas operações de importação por conta e ordem de terceiro, nos seguintes termos:
Ante o exposto, rejeito a preliminar e, no mérito, com base no inciso I do art. 487 do CPC, julgo procedente o pedido inaugural para:
a) declarar o direito da impetrante à não incidência de IPI no deslocamento físico da mercadoria pela trading importadora a ela, adquirente em operação de importação “por conta e ordem de terceiro”;
b) condenar a ré a restituir à parte-autora os valores recolhidos indevidamente a esse título, observado o lustro precedente ao ajuizamento desta ação, atualizados, na forma da fundamentação.
Foram apresentadas contrarrazões.
O recurso é tempestivo, dispensado o preparo por se tratar de ente público isento (art. 4º, I, da Lei n. 9.289/96).
É o relatório necessário. Decido.
VOTO
Examinando os autos, concluo que as razões apresentadas pela recorrente não são suficientes para infirmar o que foi decidido, de modo que a sentença, no tocante aos aspectos impugnados, merece confirmação pelos seus próprios fundamentos e pelos ora acrescidos, nos termos do art. 46 da Lei n. 9.099/95, combinado com o art. 1º da Lei n. 10.259/2001.
Destaco da sentença:
(...)
Na presente ação a parte impetrante pretende a declaração de inexistência de fato gerador do IPI na remessa de mercadoria da trading importadora para o adquirente/proprietário da mercadoria, na importação por conta e ordem de terceiro, ao fundamento de que, nessa hipótese, inexiste troca de titularidade (revenda).
A respeito, a fundamentação da sentença proferida nos autos do Mandado de Segurança nº 50215991520254047200, da 4ª Vara Federal de Florianópolis, da lavara do Juiz Eduardo Kahler Ribeiro, que adoto como razões de decidir:
"(...)
O IPI tem matriz constitucional assim assentada:
Art. 153. Compete à União instituir impostos sobre:
(...)
IV - produtos industrializados;
(...)
§ 3º O imposto previsto no inciso IV:
I - será seletivo, em função da essencialidade do produto;
II - será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação com o montante cobrado nas anteriores;
III - não incidirá sobre produtos industrializados destinados ao exterior.
IV - terá reduzido seu impacto sobre a aquisição de bens de capital pelo contribuinte do imposto, na forma da lei.
O Código Tributário Nacional estabelece as hipóteses de incidência desse tributo nos seguintes termos:
Art. 46. O imposto, de competência da União, sobre produtos industrializados tem como fato gerador:
I - o seu desembaraço aduaneiro, quando de procedência estrangeira;
II - a sua saída dos estabelecimentos a que se refere o parágrafo único do artigo 51;
III - a sua arrematação, quando apreendido ou abandonado e levado a leilão.
(...)
Art. 51. Contribuinte do imposto é:
I - o importador ou quem a lei a ele equiparar;
II - o industrial ou quem a lei a ele equiparar;
III - o comerciante de produtos sujeitos ao imposto, que os forneça aos contribuintes definidos no inciso anterior;
IV - o arrematante de produtos apreendidos ou abandonados, levados a leilão.
Parágrafo único. Para os efeitos deste imposto, considera-se contribuinte autônomo qualquer estabelecimento de importador, industrial, comerciante ou arrematante.
Parte a impetrante do pressuposto de que a hipótese de incidência do IPI deve ser deduzida à luz da matriz constitucional, acima transcrita, que requer a preexistência de uma "operação" (art. 153, § 3º, II, da CF) - isto é, um negócio jurídico, de modo que só haverá incidência do tributo na saída do estabelecimento (art. 46, II, do CTN) se presente um negócio jurídico (revenda) subjacente, o que não ocorria na importação por conta e ordem de terceiro, na qual a trading importadora atua como mera mandatária do real adquirente e proprietário da mercadoria.
A importação por conta e ordem de terceiro foi introduzida na legislação pátria pela MP 2.158-35, de 24 de agosto de 2001, conforme segue:
Art. 77. O parágrafo único do art. 32 do Decreto-Lei nº 37, de 18 de novembro de 1966, passa a vigorar com a seguinte redação:
"Art. 32. ...................................................
.................................................................
Parágrafo único. É responsável solidário:
I - o adquirente ou cessionário de mercadoria beneficiada com isenção ou redução do imposto;
II - o representante, no País, do transportador estrangeiro;
III - o adquirente de mercadoria de procedência estrangeira, no caso de importação realizada por sua conta e ordem, por intermédio de pessoa jurídica importadora." (NR)
Art. 78. O art. 95 do Decreto-Lei nº 37, de 1966, passa a vigorar acrescido do inciso V, com a seguinte redação:
"V - conjunta ou isoladamente, o adquirente de mercadoria de procedência estrangeira, no caso da importação realizada por sua conta e ordem, por intermédio de pessoa jurídica importadora." (NR)
Art. 79. Equiparam-se a estabelecimento industrial os estabelecimentos, atacadistas ou varejistas, que adquirirem produtos de procedência estrangeira, importados por sua conta e ordem, por intermédio de pessoa jurídica importadora.
Art. 80. A Secretaria da Receita Federal poderá:
I - estabelecer requisitos e condições para a atuação de pessoa jurídica importadora ou exportadora por conta e ordem de terceiro; e
II - exigir prestação de garantia como condição para a entrega de mercadorias, quando o valor das importações for incompatível com o capital social ou o patrimônio líquido do importador ou do adquirente.
Na sequência, a Lei nº 10.637/02 dispôs:
Art. 27. A operação de comércio exterior realizada mediante utilização de recursos de terceiro presume-se por conta e ordem deste, para fins de aplicação do disposto nos arts 77 a 81 da Medida Provisória nº 2.158-35, de 24 de agosto de 2001
Regulamentando a matéria, o Decreto nº 4.524, de 17 de dezembro de 2002, assim definiu o importador por conta e ordem de terceiro:
Art. 12. Na hipótese de importação efetuada por pessoa jurídica importadora, por conta e ordem de terceiros, a receita bruta para efeito de incidência das contribuições corresponde ao valor (Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001, art. 81, e Medida Provisória nº 66, de 29 de agosto de 2002, art. 29):
I - dos serviços prestados ao adquirente, na hipótese da pessoa jurídica importadora contratada; e
II - da receita auferida com a comercialização da mercadoria importada, na hipótese do adquirente por encomenda.
§ 1° Para os efeitos deste artigo:
I - entende-se por importador por conta e ordem de terceiros a pessoa jurídica que promover, em seu nome, o despacho aduaneiro de importação de mercadoria adquirida por outra, em razão de contrato previamente firmado, que poderá compreender, ainda, a prestação de outros serviços relacionados com a transação comercial, como a realização de cotação de preços e a intermediação comercial;
II - entende-se por adquirente a pessoa jurídica encomendante da mercadoria importada; e
III - a operação de comércio exterior realizada mediante a utilização de recursos de terceiros presume-se por conta e ordem destes.
§ 2° As normas de incidência, inclusive nas hipóteses de alíquotas diferenciadas, aplicáveis à receita bruta de importador, aplicar-se-ão à receita bruta do adquirente, decorrente da venda de mercadoria importada na forma deste artigo.
Na sequência, a Lei nº 11.281/06 acrescentou novas disposições legais a essa espécie de importação indireta:
Art. 11. A importação promovida por pessoa jurídica importadora que adquire mercadorias no exterior para revenda a encomendante predeterminado não configura importação por conta e ordem de terceiros.
§ 1º A Secretaria da Receita Federal:
I - estabelecerá os requisitos e condições para a atuação de pessoa jurídica importadora na forma do caput deste artigo; e
II - poderá exigir prestação de garantia como condição para a entrega de mercadorias quando o valor das importações for incompatível com o capital social ou o patrimônio líquido do importador ou do encomendante.
§ 2º A operação de comércio exterior realizada em desacordo com os requisitos e condições estabelecidos na forma do § 1º deste artigo presume-se por conta e ordem de terceiros, para fins de aplicação do disposto nos arts 77 a 81 da Medida Provisória nº 2.158-35, de 24 de agosto de 2001
§ 3º Considera-se promovida na forma do caput deste artigo a importação realizada com recursos próprios da pessoa jurídica importadora, participando ou não o encomendante das operações comerciais relativas à aquisição dos produtos no exterior.
Art. 12. Os arts. 32 e 95 do Decreto-Lei nº 37, de 18 de novembro de 1966, passam a vigorar com a seguinte redação:
"Art. 32. ..............................................................................
..............................................................................
Parágrafo único. ..............................................................................
..............................................................................
c) o adquirente de mercadoria de procedência estrangeira, no caso de importação realizada por sua conta e ordem, por intermédio de pessoa jurídica importadora;
d) o encomendante predeterminado que adquire mercadoria de procedência estrangeira de pessoa jurídica importadora." (NR)
"Art. 95. ..............................................................................
..............................................................................
VI - conjunta ou isoladamente, o encomendante predeterminado que adquire mercadoria de procedência estrangeira de pessoa jurídica importadora." (NR)
Art. 13. Equiparam-se a estabelecimento industrial os estabelecimentos, atacadistas ou varejistas, que adquirirem produtos de procedência estrangeira, importados por encomenda ou por sua conta e ordem, por intermédio de pessoa jurídica importadora.
No âmbito da Secretaria da Receita Federal a matéria foi inicialmente regulamentada por meio da IN nº 225/02 e da IN nº 247/02, nesse ponto, sucedidas posteriormente pela IN SRF nº 1.861/18, que atualmente assim define a importação por conta e ordem de terceiro:
Art. 2º Considera-se operação de importação por conta e ordem de terceiro aquela em que a pessoa jurídica importadora é contratada para promover, em seu nome, o despacho aduaneiro de importação de mercadoria estrangeira, adquirida no exterior por outra pessoa jurídica.
§ 1º Considera-se adquirente de mercadoria estrangeira importada por sua conta e ordem a pessoa jurídica que realiza transação comercial de compra e venda da mercadoria no exterior, em seu nome e com recursos próprios, e contrata o importador por conta e ordem referido no caput para promover o despacho aduaneiro de importação.
§ 2º O objeto principal da relação jurídica de que trata este artigo é a prestação do serviço de promoção do despacho aduaneiro de importação, realizada pelo importador por conta e ordem de terceiro a pedido do adquirente de mercadoria importada por sua conta e ordem, em razão de contrato previamente firmado, que poderá compreender, ainda, outros serviços relacionados com a operação de importação, como a realização de cotação de preços, a intermediação comercial e o pagamento ao fornecedor estrangeiro.
Originariamente, o art. 87, IV, alínea “c”, da IN SRF nº 247/2002, previa a incidência de IPI na saída das mercadorias do estabelecimento do importador, nos seguintes termos:
Art. 87. Em virtude do disposto nos arts. 12 e 86, a pessoa jurídica importadora deverá:
(...)
IV - emitir, na data da saída das mercadorias de seu estabelecimento, nota fiscal de saída tendo por destinatário o adquirente, na qual deverão ser informados:
(...)
c) o IPI, calculado sobre o valor da operação de saída; e
Essas disposições, como dito, foram sucedidas pela IN SRF nº 1.861/18, que passou a regulamentar a matéria em sua art. 7º, no qual a Secretaria da Receita Federal deixa claro que a saída da mercadoria da trading importadora com destino ao adquirente não constituiu operação de compra e venda, in verbis:
Art. 7º Para cada operação de importação por conta e ordem de terceiro, o importador deverá emitir, observada a legislação específica:
(...)
II - nota fiscal de saída, na data da saída das mercadorias do estabelecimento do importador por conta e ordem de terceiro ou do recinto alfandegado em que realizado o despacho aduaneiro, que terá por destinatário o adquirente de mercadoria importada por sua conta e ordem, na qual deverão ser informados:
(...)
c) o IPI incidente sobre o valor da operação de saída, quando aplicável; e
(...)
§ 1º A nota fiscal a que se refere o inciso II do caput:
I - não caracteriza operação de compra e venda; e
II - pode ter como destinatário qualquer dos estabelecimentos do adquirente de mercadoria importada por sua conta e ordem.(grifado)
Na Solução de Consulta nº 30 - Cosit, de 29/01/2014, ainda sob a égide da IN SRF nº 247/2002, a Receita Federal do Brasil manifestou entendimento de que o IPI deve incidir na saída da mercadoria do estabelecimento do importador por conta e ordem de terceiro, ainda que nessa movimentação não haja venda e não implique transferência de propriedade:
ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS - IPI
IMPORTAÇÃO POR CONTA E ORDEM DE TERCEIROS. INCIDÊNCIA DO IPI NA SAÍDA DO IMPORTADOR POR CONTA E ORDEM DE TERCEIROS. BASE DE CÁLCULO COMO O VALOR DA OPERAÇÃO. NÃO INCLUSÃO DO IPI VINCULADO NA BASE DE CÁLCULO. Na importação por conta e ordem de terceiros, incide o IPI no desembaraço aduaneiro e na saída da mercadoria do estabelecimento importador por conta e ordem de terceiros. O valor do IPI a ser recolhido deverá ser recalculado para corresponder ao valor da operação de saída do estabelecimento importador por conta e ordem de terceiros, compreendendo o preço do produto, o frete, as demais despesas acessórias, o valor do serviço cobrado do adquirente pelo importador por conta e ordem de terceiros e o valor dos tributos incidentes na importação, exceto o IPI vinculado. Este poderá ser descontado como crédito na determinação do IPI a pagar.
(...)
Fundamentos
11. Vê-se, pois, que, para o importador por conta e ordem de terceiros, ocorre o fato gerador do IPI em dois momentos: no desembaraço aduaneiro e na saída de seu estabelecimento, que é equiparado a industrial. Esclareça-se ainda que, para a ocorrência do segundo fato gerador, não há o requisito de que a saída seja decorrente de venda do produto. O fato gerador vai ocorrer em que pese não haja a transferência de propriedade da mercadoria, no caso de saída da mercadoria do estabelecimento importador por conta e ordem de terceiros (equiparado a industrial) para o estabelecimento do adquirente.
Sendo este o panorama normativo da matéria, observo que o STJ, no ERESP Nº 1.403.532/SC, apreciado sob o rito dos recursos repetitivos (Tema nº 912) apreciou a controvérsia acerca da legitimidade (ou não) da cobrança de IPI na venda de produto importado ao consumidor final no mercado interno, quando já houve seu recolhimento pela empresa importadora (tendo em vista que o fato gerador ocorre no desembaraço aduaneiro). Na ocasião, firmou a tese segundo a qual "os produtos importados estão sujeitos a uma nova incidência do IPI quando de sua saída do estabelecimento importador na operação de revenda, mesmo que não tenham sofrido industrialização no Brasil".
Por sua vez, no Tema 906 da repercussão geral, o STF debruçou-se sobre a seguinte questão: "Violação ao princípio da isonomia (art. 150, II, da Constituição Federal) ante a incidência de IPI no momento do desembaraço aduaneiro de produto industrializado, assim como na sua saída do estabelecimento importador para comercialização no mercado interno".
Julgando essa matéria, a Suprema Corte, em decisão finalizada em 21/08/2020, assentou tese no sentido de que: "é constitucional a incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI) no desembaraço aduaneiro de bem industrializado e na saída do estabelecimento importador para comercialização no mercado interno"
Como se verifica, tanto a decisão do STJ no Tema 912 quanto a decisão do STF no Tema 906 guardam distinção com a questão versada nos autos. Aqui não se trata de saber se os produtos importados se sujeitam a uma nova incidência de IPI quando da saída do estabelecimento importador, na sua comercialização no mercado interno, mas sim da regularidade de tal incidência tributária na saída da mercadoria do estabelecimento do importador por conta e ordem de terceiro à empresa adquirente, que apenas posteriormente irá comercializá-los.
Pela interpretação sistemática do teor do art. 153, §3º, inciso II da CF/1988, a base econômica a ser tributada pelo IPI é a “operação” com “produtos industrializados” - ou seja, os negócios jurídicos que tenham por objeto produtos industrializados, ainda que não destinados ao comércio.
No caso da importação por conta e ordem de terceiro, o que há é a mera contratação de empresa intermediária para a promoção, em seu nome, do despacho aduaneiro de importação de mercadoria estrangeira. Trata-se de mera prestação de serviço que não envolve qualquer "operação" com transferência de titularidade do bem, a qual é exigência do art. 46, inciso II do CTN para caracterizar a "saída do estabelecimento".
Nesse sentido, recente julgado do STJ decidiu pela não incidência de IPI em caso de mero deslocamento de produtos para prestação de serviços, dado exigir, o art. 46, iniciso II do CTN, a mudança de titularidade do produto industrializado:
TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. RECURSO ESPECIAL. ART. 535 DO CPC/1973. VIOLAÇÃO. ALEGAÇÃO GENÉRICA. DEFICIÊNCIA DE FUNDAMENTAÇÃO. IPI. SAÍDA DO ESTABELECIMENTO DO CONTRIBUINTE. AUSÊNCIA. MERO DESLOCAMENTO DO PRODUTO PARA PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS. NÃO INCIDÊNCIA. 1. Conforme estabelecido pelo Plenário do STJ, "aos recursos interpostos com fundamento no CPC/1973 (relativos a decisões publicadas até 17 de março de 2016) devem ser exigidos os requisitos de admissibilidade na forma nele prevista, com as interpretações dadas até então pela jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça" (Enunciado Administrativo n. 2). 2. A alegação genérica de ofensa ao art. 535 do CPC/1973, desacompanhada de causa de pedir suficiente à compreensão da controvérsia e sem a indicação precisa dos vícios de que padeceria o acórdão impugnado, atrai a aplicação da Súmula 284 do STF. 3. O aspecto material do IPI alberga dois momentos distintos e necessários: a) industrialização, que consiste na operação que modifique a natureza, o funcionamento, o acabamento, a apresentação ou a finalidade do produto, ou o aperfeiçoe para o consumo, nos termos do art. 4º do Decreto n. 7.212/2010 (Regulamento do IPI); b) transferência de propriedade ou posse do produto industrializado, que deve ser onerosa. 4. A saída do estabelecimento a que refere o art. 46, II, do CTN, que caracteriza o aspecto temporal da hipótese de incidência, pressupõe, logicamente, a mudança de titularidade do produto industrializado. 5. Havendo mero deslocamento para outro estabelecimento ou para outra localidade, permanecendo o produto sob o domínio do contribuinte, não haverá incidência do IPI, compreensão esta que se alinha ao pacífico entendimento jurisprudencial do Superior Tribunal de Justiça, consolidado em relação ao ICMS, que se aplica, guardada as devidas peculiaridades, ao tributo sob exame, nos termos da Súmula do STJ, in verbis: "Não constitui fato gerador do ICMS o simples deslocamento de mercadoria de um para outro estabelecimento do mesmo contribuinte". 6. Hipótese em que a sociedade empresária promove a detonação ou desmonte de rochas e, para tanto, industrializa seus próprios explosivos, utilizando-os na prestação dos seus serviços, não promovendo a venda desses artefatos separadamente, quer dizer, não transfere a propriedade ou posse do produto que industrializa. 7. In casu, a "saída" do estabelecimento dá-se a título de mero deslocamento até o local onde será empregado na sua atividade fim, não havendo que se falar em incidência de IPI, porquanto não houve a transferência de propriedade ou posse de forma onerosa, um dos pressupostos necessários para a caracterização da hipótese de incidência do tributo. 8. Recurso especial conhecido em parte e desprovido. (REsp 1402138/RS, Rel. Ministro GURGEL DE FARIA, PRIMEIRA TURMA, julgado em 12/05/2020, DJe 22/05/2020)
Como assinalado na decisão acima, embora se trate de tributo diverso, o ICMS, que também envolve a circulação de mercadorias/bens, tem fato gerador vinculado à efetiva transferência de titularidade, não bastando o mero deslocamento de bens entre estabelecimentos do mesmo contribuinte, nos termos dos enunciados das Súmulas nº 166 do STJ e 1099 do STF.
No caso da importação por conta e ordem de terceiros, como visto, não há revenda da mercadoria importada do importador para o adquirente. Não havendo operação de revenda, é inviável nova incidência de IPI em tal transferência.
Confirmam isso as próprias razões de decidir do STJ ao julgar o Tema nº 912, segundo o qual "os produtos importados estão sujeitos a uma nova incidência do IPI quando de sua saída do estabelecimento importador na operação de revenda" (grifo); também o STF deixou claro que a subsequente incidência de IPI pressupõe a efetiva comercialização da mercadoria, ao assentar a tese no Tema 906 de repercussão geral segundo a qual "é constitucional a incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI) no desembaraço aduaneiro de bem industrializado e na saída do estabelecimento importador para comercialização no mercado interno" (grifei).
Nesse sentido, é o recente entendimento sinalizado pela Egrégia Segunda Turma do TRF da 4ª Região:
TRIBUTÁRIO. IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI). CASO DE OPERAÇÃO POR CONTA E ORDEM DE TERCEIRO. IMPORTADOR DEFINIDO PELA IN RFB Nº 1.861, DE 2018, COMO MERO PRESTADOR DO SERVIÇO DE PROMOÇÃO DO DESPACHO ADUANEIRO DE IMPORTAÇÃO. INEXISTÊNCIA DE OPERAÇÃO DE REVENDA DO IMPORTADOR PARA O ADQUIRENTE. NÃO INCIDÊNCIA DO IPI QUANDO DA SAÍDA DAS MERCADORIAS IMPORTADAS DO ESTABELECIMENTO DO IMPORTADOR. (TRF4, AC 5033080-03.2019.4.04.7000, SEGUNDA TURMA, Relator RÔMULO PIZZOLATTI, juntado aos autos em 18/05/2021)
Procede, dessa forma, o pleito veiculado na inicial, devendo ser declarado o direito da impetrante à não incidência de IPI no deslocamento físico da mercadoria pela trading importadora a ela, adquirente em operação de importação “por conta e ordem de terceiro”, em respeito aos arts. 146, III, ‘a’, 153, IV, §3º, II, da CF e arts. 46, II, e 51, I, do CTN."
Merece procedência, portanto, o pedido inaugural.
(...)
Na importação por conta e ordem de terceiro, modalidade de serviço prestado ao adquirente no presente caso, quando há essa saída, não há operação mercantil (revenda).
Ausente negócio jurídico que importe transferência de posse ou propriedade da mercadoria importada, não ocorre o fato gerador do IPI.
Nesta espécie de importação o importador é mero prestador de serviços, contratado pelo terceiro para promover o despacho aduaneiro de importação.
O importador por conta e ordem presta esse serviço e encaminha as mercadorias importadas ao adquirente (mandante da operação), que já era seu proprietário desde antes do despacho de importação, tendo as adquirido do vendedor estabelecido no exterior.
Tal operação vem definida na Instrução Normativa RFB nº 1.861, de 27/12/2018:
CAPÍTULO I
DA IMPORTAÇÃO POR CONTA E ORDEM DE TERCEIRO
Art. 2º Considera-se operação de importação por conta e ordem de terceiro aquela em que a pessoa jurídica importadora é contratada para promover, em seu nome, o despacho aduaneiro de importação de mercadoria estrangeira, adquirida no exterior por outra pessoa jurídica.
§ 1º Considera-se adquirente de mercadoria estrangeira importada por sua conta e ordem a pessoa jurídica que realiza transação comercial de compra e venda da mercadoria no exterior, em seu nome e com recursos próprios, e contrata o importador por conta e ordem referido no caput para promover o despacho aduaneiro de importação.
§ 2º O objeto principal da relação jurídica de que trata este artigo é a prestação do serviço de promoção do despacho aduaneiro de importação, realizada pelo importador por conta e ordem de terceiro a pedido do adquirente de mercadoria importada por sua conta e ordem, em razão de contrato previamente firmado, que poderá compreender, ainda, outros serviços relacionados com a operação de importação, como a realização de cotação de preços, a intermediação comercial e o pagamento ao fornecedor estrangeiro.
Como visto, no caso da importação por conta e ordem de terceiro, não existe a revenda da mercadoria importada do importador para o adquirente, razão pela qual descabe a incidência do IPI, que incide apenas na revenda.
Desta forma, não havendo operação de revenda quando da transferência das mercadorias importadas do estabelecimento importador por conta e ordem de terceiro (trading) para o estabelecimento da empresa adquirente, não há falar em incidência do IPI.
Ademais, a empresa importadora por conta e ordem de terceiro não pode ser equiparada a industrial nos termos preconizados pelo art. 4º da Lei nº 4.502/64, pois não realiza a importação diretamente, mas atua como mera intermediadora, não se tratando, propriamente, de importador.
Inexistente a operação mercantil (revenda), a transferência das mercadorias importadas do estabelecimento importador por conta e ordem de terceiro (trading) para o estabelecimento da empresa adquirente não caracteriza a hipótese de incidência da exação em análise.
Nesse sentido os precedentes do TRF da 4ª Região:
TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. IPI. IMPORTAÇÃO POR CONTA E ORDEM DE TERCEIRO. TRADING. LEGITIMIDADE ATIVA. INEXISTÊNCIA DE OPERAÇÃO DE REVENDA. NÃO INCIDÊNCIA DO IPI NA SAÍDA DAS MERCADORIAS DO ESTABELECIMENTO DA IMPORTADORA TRADING. COMPENSAÇÃO. RESTITUIÇÃO. POSSIBILIDADE. 1. Rejeitada a preliminar de ilegitimidade ativa ad causam aventada pela União no apelo. Na modalidade de importação por conta e ordem de terceiro, o adquirente arca com o ônus financeiro da operação, isto é, é o contribuinte de fato do IPI, detendo o direito à repetição do indébito tributário e a legitimidade ativa. 2. Na importação por conta e ordem de terceiro, modalidade de serviço prestado pela importadora ao adquirente, quando há a saída da mercadoria do estabelecimento da trading, não há operação mercantil (revenda), não ocorrendo o fato gerador do IPI. Nesta espécie de importação, definida pela Instrução Normativa RFB nº 1.861, de 27/12/2018, o importador é mero prestador de serviços, contratado pelo terceiro para promover o despacho aduaneiro de importação. O importador por conta e ordem presta o serviço e encaminha as mercadorias importadas ao adquirente, que já era seu proprietário antes do despacho de importação, tendo as adquirido do vendedor estabelecido no exterior. Uma vez desembaraçadas, as mercadorias são encaminhadas ao estabelecimento do adquirente. A entrega das mercadorias ao legítimo dono, que não pode ser confundida com revenda, não configura o fato gerador do IPI. 3. Logo, não incide IPI nas remessas promovidas pela trading importadora (mandatária da oepração) à impetrante, quando atuar como adquirente de mercadorias estrangeiras em operação de importação por conta e ordem de terceiro, pois não caracterizada operação de revenda. 4. Cabível a compensação de valores recolhidos indevidamente, após o trânsito em julgado da decisão. 5. A ação mandamental não se presta para assegurar a concretização de efeitos patrimoniais pretéritos, os quais devem ser buscados por meio de procedimento comum, consoante entendimento sumulado do STF (Súmulas nºs 269 e 271). Tema nº 831 do STF: O pagamento dos valores devidos pela Fazenda Pública entre a data da impetração do mandado de segurança e a efetiva implementação da ordem concessiva deve observar o regime de precatórios previsto no artigo 100 da Constituição Federal. 6. Logo, no período compreendido entre a data de impetração do mandado de segurança e a concessão da ordem, ao contribuinte socorre o direito de ver efetivada a restituição do indébito reconhecido nos próprios autos do mandado de segurança, desde que respeitado o regime especial de execução contra a Fazenda Pública, via precatório ou RPV. (ApRemNec 5013054-63.2024.4.04.7208, 1ª Turma, Relatora LUCIANE A. CORRÊA MÜNCH, julgado em 12/11/2025) - destaquei.
MANDADO DE SEGURANÇA. IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI). CASO DE OPERAÇÃO POR CONTA E ORDEM DE TERCEIRO. IMPORTADOR DEFINIDO PELA IN RFB Nº 1.861, DE 2018, COMO MERO PRESTADOR DO SERVIÇO DE PROMOÇÃO DO DESPACHO ADUANEIRO DE IMPORTAÇÃO. INEXISTÊNCIA DE OPERAÇÃO DE REVENDA DO IMPORTADOR PARA O ADQUIRENTE. NÃO INCIDÊNCIA DO IPI QUANDO DA SAÍDA DAS MERCADORIAS IMPORTADAS DO ESTABELECIMENTO DO IMPORTADOR. (AC nº 5020642-24.2019.4.04.7200, 2ª Turma, Relator Des. Federal RÔMULO PIZZOLATTI, juntado aos autos em 14/09/2021).
Concluindo, nego provimento ao recurso.
Considero prequestionados os dispositivos enumerados pelas partes nas razões e contrarrazões recursais, declarando que a decisão encontra amparo nos dispositivos da Constituição da República Federativa do Brasil de 1988 e na legislação infraconstitucional, aos quais inexiste violação.
Condeno a parte recorrente ao pagamento de honorários advocatícios, os quais arbitro em 10% (dez por cento) do valor da condenação e, não havendo condenação, sobre o valor atualizado da causa. Ressalvo que a condenação em honorários, a fim de evitar retribuição insignificante ao advogado, não pode ser inferior ao salário mínimo vigente na data do acórdão, atualizado monetariamente nos termos previstos pelo Manual de Cálculo da Justiça Federal.
Ante o exposto, voto por NEGAR PROVIMENTO AO RECURSO.
Documento eletrônico assinado por OSCAR ALBERTO MEZZAROBA TOMAZONI, Juiz Federal, na forma do artigo 1º, inciso III, da Lei 11.419, de 19 de dezembro de 2006 e Resolução TRF 4ª Região nº 17, de 26 de março de 2010. A conferência da autenticidade do documento está disponível no endereço eletrônico https://verificar.trf4.jus.br, mediante o preenchimento do código verificador 720014575406v5 e do código CRC aebf0f93.
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